Concepte d’arrendament d’immoble per a ús diferent del d’habitatge.

La vigent Llei 29/1994, de 24 de novembre, d’Arrendaments Urbans (d’ara endavant, LAU 1994) defineix l’arrendament per a ús diferent del d’habitatge com aquell que, recaient sobre una edificació de naturalesa urbana, la seva destinació primordial és qualsevol altra diferent a la de satisfer la necessitat permanent d’habitatge de l’arrendatari.

En aquest grup s’hi troben, doncs, els arrendaments d’edificis, pisos, locals, naus i oficines, en els quals es desenvolupen activitats tan dispars i heterogènies com les de restauració o hostaleria, farmàcia, centre docent, autoescola, joieria, banca, oficina, despatx professional, notaria, centre sanitari, etc., amb el denominador comú que la destinació primordial no és en cap cas la de satisfer la necessitat primària i permanent d’habitatge de l’arrendatari. Tenen aquesta caracterització els arrendaments de finques urbanes aptes per a ser utilitzades com a habitatge, però celebrats per temporada, sigui aquesta d’estiu o qualsevol altra. També els concertats per l’Estat, les CCAA, els Ajuntaments i altres Corporacions públiques; els locals per a l’exercici d’activitats econòmiques, per a servir de dipòsits i magatzems, cercles d’esbarjo, entitats esportives, benèfiques i sense ànim de lucre, l’Església catòlica o altres confessions religioses, qualssevol que siguin les persones que els celebrin.

Vegem seguidament els diferents impostos, directes o indirectes, que graven aquest tipus d’arrendament tant a nivell estatal com autonòmic.

Tractament en l’Impost sobre el Valor Afegit (IVA).

L’arrendament de béns i, entre aquests, el de béns immobles, es considera a l’efecte de l’impost de l’IVA una prestació de serveis realitzada en l’àmbit de desenvolupament d’activitats empresarials o professionals i, en conseqüència, es troba en general subjecta a l’IVA. Segons la llei de l’IVA, l’arrendador de béns immobles serà considerat com a empresari o professional.

Sent aquesta la regla general, hi ha excepcions. L’arrendament d’habitatges utilitzats exclusivament com a tals pels seus arrendataris, amb els mobles, garatges i annexos (arrendats conjuntament quan així s’estableixi en el contracte d’arrendament), és una operació subjecta però que la pròpia llei considera exempta d’IVA, per la qual cosa ni l’arrendador, en aquest cas, haurà de repercutir l’impost per aquest concepte, ni l’arrendatari o inquilí estarà obligat a suportar-lo.

Hi ha en aquest punt certes singularitats. Així, no s’aplicarà exempció i, per tant, serà repercutible l’IVA, en aquells casos en què s’atribueixi a un immoble arrendat un ús mixt, una part física com a habitatge, pròpiament dita, i una altra com a despatx professional o activitat empresarial. Tampoc estarà exempt d’IVA l’arrendament d’habitatges moblats efectuat per una persona jurídica per a destinar-lo, cedint el seu ús, a residència d’empleats. En aquests supòsits, l’IVA gravarà la totalitat de la contraprestació arrendatícia sense que li sigui aplicable cap regla de prorrata.

Quant als denominats arrendaments de temporada, això és, aquells que, malgrat recaure sobre un habitatge habitable, es concerten per a un ús diferent del d’habitatge en el sentit que amb els mateixos no se satisfà la necessitat permanent d’habitatge de l’arrendatari, convé assenyalar que quan es formalitza entre particulars està exempt d’IVA, amb el que l’arrendatari només ha d’abonar a l’arrendador la renda i altres quantitats acordades. Sí, en canvi, estarà gravat amb l’IVA, quan l’arrendador de temporada ofereixi a l’arrendatari, a més de l’ús temporal de l’habitatge, serveis complementaris propis de la indústria hotelera (tals com neteja interior de l’apartament, rentada i canvi periòdic de roba, llençols, tovalloles, etc). En aquest cas el tipus d’IVA aplicable seria el reduït del 10%.

En la resta de supòsits, el tipus impositiu actual aplicable d’IVA als arrendaments per a ús diferent del d’habitatge és el general del 21% sobre la base imposable, constituïda no només per la renda, pròpiament dita, sinó també pels altres conceptes que l’arrendatari satisfaci per raó del contracte, com a despeses de comunitat, subministraments, IBI, taxes d’escombraries, entre altres.

Tractament en l’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF).

Els rendiments derivats de l’arrendament de béns immobles per a ús diferent del d’habitatge (rendiments que inclouen, a més de la renda pròpiament dita, totes les despeses repercutibles que es percebin de l’arrendatari com els de comunitat, IBI, serveis i subministraments, taxes, etc.), en els quals l’arrendador és una persona física i amb independència de si l’arrendatari és persona física o jurídica, tenen per a l’arrendador i a l’efecte de l’IRPF la consideració de rendiments del capital immobiliari pels quals ve obligat a declarar, sense que a aquests se’ls pugui aplicar cap de les bonificacions que contempla la llei per als casos de rendiments procedents de l’arrendament d’habitatge.

No obstant l’anterior, s’entendrà que l’arrendament d’aquests béns constitueix activitat empresarial de l’arrendador i, per tant, els rendiments tindran la consideració de rendiments d’activitats econòmiques, quan aquest disposi, almenys, per a l’acompliment de l’activitat, d’una persona contractada amb contracte laboral a jornada completa (ja no és necessari el requisit de disposar d’un local afecte a l’activitat). S’ha interpretat que aquesta exigència no es compleix quan per a l’acompliment de l’activitat es té contractat un Administrador de finques, en no mantenir-se amb el mateix una relació laboral sinó professional; ni tampoc amb els empleats de finques urbanes amb funcions de porter o conserge, en no ser la seva activitat principal la gestió de l’activitat empresarial sinó la de la cura i vigilància de l’immoble; ni els supòsits de dues persones contractades a mitja jornada, al no concórrer en cap d’elles l’exigència legal de la jornada completa; ni, finalment, la contractació a jornada completa d’un dels comuners integrants de la comunitat de béns titular de l’activitat empresarial.

Els rendiments que percebi l’arrendador persona física estan subjectes a retenció a compte de l’IRPF quan l’arrendatari sigui:

a) Persona jurídica i altres entitats, incloses les comunitats de propietaris i les entitats en règim d’atribució de rendes.
b) Contribuent que exerceixi activitats econòmiques, quan satisfaci rendes en l’exercici de les seves activitats.
c) Persona física, jurídica i altres entitats no residents en territori espanyol, que operin en ell mitjançant establiment permanent.
d) Persona física, jurídica i altres entitats no residents en territori espanyol, que operin en ell sense mediació d’establiment permanent, quant als rendiments del treball que satisfacin, així com respecte d’altres rendiments sotmesos a retenció o ingrés a compte que constitueixin despesa deduïble per a l’obtenció de les rendes a què es refereix l’art. 24.2 del text refós de la Llei de l’Impost sobre la Renda de no Residents.

En conseqüència, i a tall d’exemple, no procedeix practicar cap retenció a compte de l’IRPF de l’arrendador quan l’arrendatari sigui un particular que destini l’immoble arrendat a una activitat que no tingui caràcter econòmic (p. ex. un local per a utilitzar-lo com a traster de béns personals).

En els supòsits d’arrendament d’immoble per a destinar-ho a un ús mixt (habitatge habitual + despatx professional o activitat professional), l’arrendatari ha de practicar la retenció a compte de l’IRPF de l’arrendador, si bé, i a diferència de l’IVA, només sobre la part del lloguer que proporcionalment correspongui a la superfície destinada a l’activitat professional o empresarial.

La retenció a compte de l’IRPF, que l’arrendatari ve obligat a practicar en el moment que satisfaci o aboni les rendes corresponents, és en l’actualitat del 19%, a aplicar tant sobre les retribucions dineràries (renda i tots els conceptes repercutits a l’arrendatari com a despeses de comunitat, IBI, subministraments, taxes, etc.), exclòs l’IVA, com sobre les retribucions en espècie, si existissin i s’haguessin convingut, segons el valor de mercat que els fos assignat.

Estan exempts de retenció els rendiments provinents d’arrendaments d’habitatge per empreses per als seus empleats; aquells en els quals les rendes satisfetes per l’arrendatari a un mateix arrendador no superin els 900 euros anuals; i, finalment, aquells en els quals l’activitat de l’arrendador estigui classificada en algun dels epígrafs del grup 861 (arrendament d’immobles) de la Secció Primera de les Tarifes de l’Impost sobre Activitats Econòmiques, aprovades pel Reial decret legislatiu 1175/1990, de 28 de setembre, o en algun altre epígraf que faculti per a l’activitat d’arrendament o subarrendament de béns immobles urbans, i aplicant al valor cadastral dels immobles destinats a l’arrendament o subarrendament les regles per a determinar la quota establerta en els epígrafs del citat grup 861, no hagués resultat quota zero.

En els supòsits de traspàs o cessió del contracte, la participació dinerària corresponent a l’arrendador es considera rendiment del capital immobiliari en el seu IRPF, mentre que l’import net del traspàs percebut per l’arrendatari té la consideració de guany patrimonial a l’efecte del seu IRPF.

Tractament en l’Impost de Societats (I.S).

Es parteix de la premissa que l’arrendador és una persona jurídica o altres entitats subjectes a l’I.S. La regulació de l’Impost de Societats considera subjecta al mateix els rendiments que obtingui l’arrendador derivats dels arrendaments de béns immobles, sense que es contempli sobre aquest tema cap particularitat segons l’arrendament es destini a habitatge o a un ús diferent del d’habitatge.

Igual que en els altres impostos que hem tractat, la base imposable a l’efecte de l’I.S. pel que fa a rendiments derivats de l’arrendament el constitueixen l’import del lloguer, pròpiament dit, i altres conceptes que es percebin de l’arrendatari com les despeses de comunitat, IBI i serveis i subministraments, exclòs l’import de l’IVA.

Quant a la retenció a compte de l’I.S. de l’arrendador, el subjecte obligat a practicar-la és el mateix supòsit d’arrendatari en el qual concorre la obligació de practicar la retenció a compte de l’IRPF, sent també el percentatge del 19%, aplicable sobre tots els conceptes que integren la contraprestació arrendatícia, exclòs l’IVA. No hi ha obligació de practicar retenció pràcticament en els mateixos supòsits d’exempció de la retenció a compte de l’IRPF.

 

Tractament en l’Impost sobre Actes Jurídics Documentats (IAJD).

La incidència d’aquest impost en els arrendaments per a ús diferent del d’habitatge només es merita des del moment en què l’arrendament en qüestió es documenta en escriptura pública i amb això possibilitar la seva inscripció en el Registre de la Propietat. És subjecte passiu d’impost l’adquirent del dret arrendatici, això és, l’arrendatari.

Tractant-se com es tracta d’un tribut cedit a les Comunitats Autònomes, el tipus impositiu serà el que en cada cas haguessin aprovat aquestes i, en defecte d’això, el 0,5%. La base imposable ve integrada pel total import de renda que hagi de satisfer-se per tot el període de durada del contracte. En els arrendaments la durada dels quals estigués sotmesa per llei o per pacte a pròrroga forçosa, es computarà com a base imposable, com a mínim, l’import de renda per un termini de tres anys.

El tipus de gravamen actual establert en les diferents Comunitats Autònomes és el que segueix: Andalusia (1,50%), Aragó (1,50%), Astúries (1,20%), Balears (1,20%), Canàries (0,75%), Cantàbria (1,50%), Castella-la Manxa (1,50%), Castella i Lleó (1,50%), Catalunya (1,50%), Extremadura (1,50%), Galícia (1,50%), Madrid (0,75%), Murcia (1,50%), La Rioja (1,00%) i València (1,50%).

Conclusions.

1. La qualificació jurídica com a arrendament per a ús diferent del d’habitatge s’aconsegueix partir de la definició que del mateix fa la vigent Llei d’Arrendaments Urbans i en contrast amb la definició de l’arrendament d’habitatge, de manera que estarem davant d’aquell quan la destinació primordial de l’arrendament sigui qualsevol altra diferent a la de satisfer la necessitat permanent d’habitatge de l’arrendatari.

2. En l’IVA, la cessió en arrendament d’un immoble urbà per a ús diferent del d’habitatge es considera una prestació d’un servei en l’àmbit de desenvolupament d’una activitat empresarial o professional i conseqüentment subjecte a IVA, sense perjudici dels supòsits d’exempció que contempla la llei.

3. En l’IRPF, els rendiments derivats d’aquesta classe d’arrendaments, quan l’arrendador és una persona física, constitueixen, segons els casos, rendiments del capital immobiliari o rendiments d’activitats econòmiques. En els supòsits de traspàs o cessió del contracte, la participació dinerària corresponent a l’arrendador és un rendiment del capital immobiliari en el seu IRPF, mentre que l’import net del traspàs percebut per l’arrendatari un guany patrimonial a l’efecte del seu IRPF.

4. Si qui percebi la contraprestació arrendatícia és una persona jurídica i altres entitats subjectes al IS, els rendiments provinents de l’arrendament per a ús diferent del d’habitatge tributen per l’Impost de Societats.

5. En totes les figures tributàries considerades, a excepció de l’IAJD, la base imposable ve integrada per la renda i altres conceptes percebuts de l’arrendatari per raó de l’arrendament (despeses de comunitat, IBI, entre altres).

 

Autor:
Josep Maria Espinet Asensio
Josep Maria Espinet Asensio
jmespinet@espinetcosta.com

 

Per a més informació, poden contactar amb nosaltres per telèfon al 934 534 648, per correu electrònic a info@espinetcosta.com o visitar la nostra pàgina web espinetcosta.com.